摘要：本文從農業企業生物資產生產成本核算的背景出發，分析研究當前農業企業生物資產生產成本核算存在的問題，然后結合具體的應用實踐構建農業企業生物資產生產成本核算體系。最后給出體系的保障措施，希望能為農業企業的財務管理人員提供一定的借鑒和參考。
關鍵詞：農業企業;生物資產;生產成本
一、農業企業生物資產生產成本核算的背景
生物資產是我國農業企業的核心生產資料，對其進行準確、高效的核算管理直接影響企業的綜合生產效益。由于農業生產活動相對一般企業來說周期較長，受自然環境影響較大，活動內容也更復雜。而且目前農業生產市場體系不健全，還尚未形成統一的標準規范，財務會計的信息披露方面質量不高，在我國農業發展前期進行核算管理時也未充分考慮社會經濟等方面的因素，使農業企業在生物資產的生產成本核算產生了大量的問題矛盾。
二、農業企業生物資產生產成本核算存在的問題
首先，農業企業管理人員的成本核算意識不強，成本管理水平不高，沒有嚴格按照成本核算制度執行相關措施，加上制度本身又不完善，員工的工作行為缺乏監管，使企業的生物資產成本管理乏力，無法準確地進行成本核算[1];其次，會計核算框架設計有問題，一方面體現在我國相關的會計政策法規在不斷發生變化，而在實行新法期間，企業的生產資料信息又未做出相應的改變，以家庭為單位的農業操作與承包企業之間的業務行為相互融合，使成本計量難度進一步加大。
另一方面，一些企業的生產成本核算制度是參照行業內標桿企業而制定和完善的，對于制度是否符合企業的客觀管理需求缺乏考量，而且制度的覆蓋范圍較窄，只涉及到財務、審計等相關部門。再加上農業企業生物資產成本核算對象復雜、核算科目類別較多，對企業財務人員的專業素質水平要求較高，而企業在會計人才培養方面又缺乏重視，導致成本核算流程混亂，核算水平不高。
最后，農業企業生產成本核算信息化程度不足，雖然企業在信息化管理方面投入了大量的成本，但成效卻并不顯著。主要是由于農業信息化人才的匱乏以及農業數據采集方面受限較大導致的，對農業企業的成本核算效率的提升產生了較大的阻礙作用。
三、農業企業生物資產生產成本核算體系的建立
(一)設置成本核算科目及項目
參照《企業會計準則第5號-生物資產》的相關規定，農產品在收獲前可將其分為生產性、消耗性和公益性三類資產，根據這三類資產分別設置相應的生物資產科目，另外再設置一個“農業生產成本科目”，成本核算主要通過這四個科目進行。按照會計要素對科目進行劃分，前三者屬于資產類科目，而最后一個屬于成本類科目。在農產品收獲前，主要通過資產類科目核算生產成本，并結合生物資產的類別、歸口部門等設置明細科目，實現成本明細核算。
同時也可在明細賬內開設成本項目專欄，清晰地向企業的成本管理人員反映企業的生物資產成本構成情況，從而幫助其做出正確的成本管理決策。在農業生產成本類別下，可按產品類別、訂單批次、生產階段等設置明細科目，賬內同樣也可設置成本項目專欄[2]，從而滿足成本的歸集、分配和結轉需求。在成本核算的過程中要嚴格區分不同成本科目的應用范圍，以農業生產科目為例，根據相關會計準則規定，該科目主要用于經營范圍較廣的農業企業在涉及多項生物資產共同費用的核算，以及對成熟后的生產性生物資產進行加工產出農產品所發生費用的核算這兩種核算類別。
農業企業的成本項目包括直接材料、直接人工、其他直接費用、機械作業費用、間接費用等，直接材料一般指種苗、肥料、機械燃料、修理材料及零部件等，直接人工主要指農業生產人員的勞動薪酬，其他直接費用是指除直接材料、人工費用以外的直接作業費用。機械作業費用是指在農業生產過程中使用機械進行生產操作所發生的費用，間接費用是指一定的攤銷比例計入各成本核算對象的固定資產折舊費用、運輸費用、灌溉費用等。
(二)確定成本核算對象及成本核算周期
結合生物資產的生產特點及成本核算管理需求，根據產品種類、批次以及勞務作業情況確定成本核算對象，對企業主要經營產品的生產成本必須單獨進行核算，而其他產品可合并核算。如種植業的成本核算對象包括小麥、玉米等，畜牧業包括牛奶、羊毛等，水產業包括魚、蝦、藻類等，林木生產業包括苗木、種子等。需要特別說明的是，林木生產業需要按照林木的不同生長階段分別進行成本核算。另外，成本核算周期可與企業的會計核算周期保持一致，也可結合企業的經營狀況以及產品的生產周期共同確定。
(三)進行生產成本的歸集、分配和結轉
1.成本歸集與分配
根據相關制度規定，農業企業的成本歸集、分配以及結轉應參照制造企業開展進行。將在生產環節發生的材料、人工、機械、折舊等相關費用計入直接費用成本，對于能嚴格區分生物資產對象的計入該類生物資產成本，以某產品為例，借方記該產品的消耗性、公益性以及生產性生物資產，貸方記原材料、職工薪酬、銀行貸款等;對于無法區分對象類別的計入間接費用，間接費用的賬務處理分兩個階段，首先進行成本歸集，在借方記農業生產成本-共同費用，在貸方記應付職工薪酬、累計折舊等。
其次，成本在會計期末進行成本分配[3]，分配一般以該生物資產消耗的直接費用或人工為標準依據，借方記各類產品的農業生產成本間接費用、消耗性、公益性、生產性生物資產間接費用，貸方記農業生產成本。在進行間接費用成本歸集和分配時要滿足相關性原則，如在材料費用方面要依據其類別和用途進行成本歸集，并按照其經濟用途計入生物資產成本和當期損益進行成本分配;在資產折舊及修理方面，由于各農業企業涉及的資產類別和實際經營內容不同，因此要結合自身特點設置符合企業實際管理要求的會計明細科目，按照各項費用的實際發生額進行成本歸集，并通過一定的分配比例按照產品部門及具體用途計入各生物生產成本和當期損益。
2.成本結轉
在生物資產完工收獲后應進行成本結轉，將產品的生產成本賬面價值全部轉入農產品明細科目，借方記農產品-某產品，貸方記相應的農業生產成本以及消耗性生物資產明細科目。常用的成本結轉方法包括個別計價法，加權平均法等，對林木業來說又有輪伐年限法、蓄積量比例法等特殊方法。
四、農業企業生物資產生產成本核算體系的保障措施
首先，企業要完善內部的成本管理制度，加大成本管理宣傳力度，明確各崗位的成本管理職責，強化各部門人員對財務人員成本管理的協作配合，通過績效考核等手段加強制度的剛性約束。要建立嚴格的財務收支審批制度和資產資金管理制度，規范成本核算行為，保證成本核算活動的高效開展。提高市場敏感度，優化自身的資產結構，多元化融資渠道，從而降低企業的成本管理風險，保障成本管理制度體系的穩定運行。
其次要優化成本核算流程，加強成本預算管理，按照項目類別及批次進行成本分配和管理，同時保障成本信息的真實性、可靠性、實用性，提高信息的使用效率，為后期的成本管理提供準確的決策依據。同時要加強成本管理內控，結合成本變化分析結果以及企業的生物資產特點和生產經營情況制定成本需求報告，在生物資產成本核算的各個流程環節形成嚴格的審批驗收機制，保障農業企業生物資產成本核算的科學化管理。
最后要加強企業成本核算監督，保證監督審計的獨立性，構建“戰略目標-成本管理-風險防范-內控監管”一體化的成本核算體系。
五、結束語
總之，農業企業生物資產的成本核算管理對其長久的生存發展至關重要。在當前的轉型攻堅期，各企業一定要充分認識到企業的成本管理缺陷，注重提高自身的成本核算水平，促進企業生產經營目標的實現。
參考文獻：
[1]劉琳，劉文麗.農業企業生物資產生產成本核算探討[J].中國鄉鎮企業會計，2017(6)：137.
[2]王品玉.畜牧業生物資產及農產品會計核算的探討——以奶牛養殖企業為例[J].財會學習，2017(14).
[3]沈思遠，王云圣.農業企業消耗性生物資產內部控制問題分析與探究——以“獐子島”為例[J].中國經貿導刊，2017(8)：62-65.
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